فهرست
فصل اول    3
مقدمه    4
تاریخچه مختصر مالیات بر ارزش افزوده    5
مفهوم مالیات بر ارزش افزوده    8
چهار روش اصلی محاسبه مالیات بر ارزش افزوده    16
- روش مستقیم در مقابل روش غیرمستقیم    19
- انواع مختلف مالیات بر ارزش افزوده    20
فصل دوم:    23
دلایل انتخاب مالیات بر ارزش افزوده در برخی از کشورها (مزایا)    24
ایجاد منبع درآمدی جدید به منظور پاسخگویی به هزینه های دولت    24
چند نرخی بودن و معافیت برخی از کالاها از مالیات :    34
ساختار نرخ گذاری مالیات بر ارزش افزوده    38
فصل سوم:    43
نرخ واحد یا نرخ های چندگانه و دامنه شمول آنها    44
نرخ های موثر    46
هماهنگی نرخ ها    47
نرخگذاری صفر    48
معافیت ها    50
فصل چهارم:    52
برخورد مالیات بر ارزش افزوده با کالاهای ویژه    53
موادغذایی    53
برق،‌ گاز و مخابرات    55
لباس کودکان    56
موسسات خیریه    56
فصل پنجم:    58
بررسی اثرات مالیات بر ارزش افزوده از دیدگاه اقتصاد خرد    59
تعریف اصابت مالیاتی    59
انواع اصابت مالیاتی    59
اصابت مالیاتی در بازارهای مختلف    60
بازار رقابتی    60
بازار انحصاری    62
نقش کشش های عرضه و تقاضا در اصابت مالیاتی    63
کشش عرضه    66
فصل ششم:    69
اثر مالیات بر ارزش افزوده بر سطح قیمت ها    70
اثر مالیات ارزش افزوده بر پس انداز    71
اثر مالیات ارزش افزوده بر رشد اقتصادی    76
اثر مالیات بر ارزش افزوده در ایجاد ثبات اقتصادی    79
فصل هفتم:    82
مالیات بر ارزش افزوده چیست؟ چرا اجرای آن متوقف شد؟    83
چرا اجرای این قانون بدین‌گونه متوقف شد؟    84
تاثیر بر تورم    85
تأثیر مالیات بر ارزش افزوده بر صادرات    86
چرا بازاریان از مالیات به ارزش افزوده نگران شده‏اند؟    86
تکلیف فعالان اقتصادی    87
مالیات بر ارزش افزوده به زیان چه گروه‌هایی است؟    87
پرسش و پاسخ حسینی با وزیر اقتصاد:    90
خلاصه و نتیجه گیری    94
نظریه استاد:    95
منابع    98

مقدمه
پس از جنگ جهانی دوم بنا به دلایل متعدد بسیاری از کشورها درصدد اصلاح ساختار مالیاتی خود بر آمدند. در این میان مالیات بر ارزش افزوده  در دو دهه ی گذشته به عنوان یک روش جدید مطرح شده و به لحاظ ویژگی های انعطاف پذیری که دارد مورد توجه کشورهای مختلف به هنگام اصلاح ساختار مالیاتی واقع شده است.دلایلی که انگیزه ی این اصلاح را در کشورهای گوناگون ایجاد کرد مسائل مختلفی بوده که به رغم در برداشتن طیف وسیعی از موارد مختلف می توان آنها را در چهار مورد زیر دسته بندی کرد:
1)رفع نارسایی های مالیاتی سنتی
2)ایجاد منبع درآمد برای پاسخگویی به هزینه های روزافزون دولت.
3)ایجاد سیستم مالیاتی متناسب با عملکرد پیمان های منطقه ای
4)ایجاد تحول در ساختار مالیاتی به دلیل هماهنگ نبودن آن با روند توسعه اقتصادی
به رغم این که به دلیل ناشناخته بودن مالیات بر ارزش افزوده برخی از کشورها نسبت به پذیرش آن ابراز نگرانی کرده اند، اما با گذشت زمان شمار کشورهای استفاده کننده از این مالیات به طور قابل توجهی افزایش یافته است.
به طور کلی در بررسی های گوناگون در خصوص تئوری مالیات بر ارزش افزوده صاحب نظران اقتصادی این مالیات را از سه جنبه ی مختلف مورد بررسی قرار داده اند. این سه جنبه عبارتند از:
الف) مسائل ساختاری-اقتصادی-اجتماعی مالیاتی بر ارزش افزوده مشکلات مرتبط با آن ها و راههای مقابله با این مشکلات
ب)اثرات مخلتف مالیات بر ارزش افزوده بر متغیرهای اقتصادی  از دیدگاه خرد و کلان.
ج) فرق مختلف اجرای مالیات بر ارزش افزوده در کشورهای مختلف و استفاده از تجارب حاصل به منظور بهبود ساختار این روش مالیاتی. در قسمت های بوری پس از شرح مختصر تاریخچه ی مالیات بر ارزش افزوده، به تجزیه و تحلیل کامل موارد فوق الذکر پرداخته خواهد شد.
تاریخچه مختصر مالیات بر ارزش افزوده
در 1981 مالیات بر ارزش افزوده توسط فون زیمنس به منظور فائق آمدن بر مسائل  مالی بعد از جنگ طرح ریزی و به دولت آلمان معرفی شد. به رغم اظهار علاقه و تمایل کشورهای دیگر( مثل آرژانتین و فرانسه) در مورد آگاهی از چگونگی ساختار مالیات بر ارزش افزوده، این مالیات به طور رسمی تا 1954 در هیچ کشوری به کار گرفته نشد. در این سال کشور فرانسه مالیات بر ارزش افزوده را به صورت مالیاتی برای کالاهای مصرفی در مرحله ی تولید اعمال کرد و در 1986 این کشور توانست مالیات بر ارزش افزوده را به صورت مالیاتی جامع به مرحله خرده فروشی گسترش دهد.
در دهه 1960 بسیاری از کشورهای اروپایی از مزایای مالیات بر ارزش افزوده آگاه شوند و این مالیات تدریجا در سیستم مالیاتی بسیاری از کشورهای اروپایی به کار گرفته شد در اواسط 1960 در سال 1966، جامعه ی اروپا به منظور هماهنگ سازی سیستم مالیاتی و بهبود جریان کالاها و خدمات تمام کشورهای عضو را مکلف و پذیرفتن ساختار مالیات بر ارزش افزوده کرد و نیز پذیرش این مالیات را به عنوان یکی از پیش نیازهای لازم به منظور عضویت در جامعه اروپا عنوان نمود.
در دهه ی 1960 و1970 بسیاری از اعضای جامعه ی مشترک کشورهای اروپایی این مالیات را پذیرفتند (دانمارک 1976، آلمان غربی 1986، هلند 1969، لوکزامبورگ 1970، بلژیک 1971، ایرلند 1971، ایتالیا 1973، و بالاخره انگلستان 1973). در حین زمان و نیز در دهه ی بعد کشورهای دیگری ( از جمله برزیل، اروگوئه، مکزیک، آرژانتین، شیلی، ساحل عاج، آمریکا، ژاپن، استرالیا، نروژ، سوئد، الجزایر، مغرب و تونس) به خیلی کشورهای استفاده کننده از مالیات بر ارزش افزوده پیوسته و این مالیات را جانشین برخی از مالیات ها از جمله مالیات بر فروش کالاهای کارخانه ای، مالیات بر کل فروش، مالیات بر درآمد شرکت ها و .. کردند.
از سوی دیگر، انتقال از سیستم برنامه ریزی متمرکز به سیستم متکی به مکانیزم بازار نیز لزوم تغییر سیستم مالیاتی را در کشورهای اروپایی مرکزی و شرقی ایجاب کرده است. در حال حاضر کشورهای مجارستان و آلمان دموکراتیک (قبل از ادغام دو آلمان)، مالیات بر ارزش افزوده را به منظور اصلاح ساختار مالیاتی خود به کار برده اند. علاوه بر این، کشورهای بلغارستان، لهستان و یوگوسلاوی نیز نسبت به کاربرد این روش مالیاتی از خود تمایلات مثبت نشان داده اند.
به هر حال با گذشت زمان و نمایان شدن نقاط قوت مالیات بر ارزش افزوده، درجه‌ی محبوبیت این مالیات بیشتر گشته است. به طوری که در حال حاضر بیش از 50 کشور از این مالیات استفاده می کنند و بیش از 10 کشور دیگر نیز به طور جدی در مورد پذیرا شدن آن از خود تلاش های مثبتی نشان داده اند.
نرخ و پایه ی مالیاتی مالیات بر ارزش افزوده در کشورهای مختلف متفاوت بوده و متوسط نرخ به کار گرفته شده در حد 5 تا 18 درصد در نوسان بوده است. هر چند که در بعضی از کشورها برخی از خدمات مثل خدمات دارویی، خدمات بیمارستانی، خدمات امنیتی، خدمات خانه، خدمات بیمه، خدمات پستی و خدمات زیربنایی عمومی مثل آب، برق و گاز مشغول مالیات نمی شوند، اما در برخی دیگر از کشورها پایه ی مالیات بر ارزش افزوده وسیع تر از سایر مالیات های سنتی بوده و موادی از قبیل خدمات تفریحی، خدمات حمل و نقل، خدمات قانونی، خدمات ملکی و حتی خدمات زیربنایی را نیز در بر می گیرد. این پایه ی وسیع توانسته است در بسیاری از کشورها درآمدهای مالیاتی را به طور قابل توجهی افزایش دهد. (جدول شماره ی 1 سال پذیرش، سهم مالیات بر ارزش افزوده از تولید ناخالص داخلی و از کل درآمدهای مالیاتی و نرخ این مالیات را در برخی از کشورهای در حال توسعه نشان می دهد). از طرفی پاره ای از کشورها نیز به دلیل رعایت رفاه اجتماعی، مواد غذایی و مواد مورد نیاز عامه مردم را مشمول نرخ های پایین تر مالیاتی می کرده اند. هر چند که کشورهای عضو جامعه مشترک اروپا از جمله کشورهای پیشتاز در زمینه ی یکسان سازی نرخ های مالیات بر ارزش افزوده بوده اند، لیکن تلاش آنها در این زمینه تاکنون به ثمر رسیده است.
با منظور درک بیشتر پایه های تئوریک مالیات بر ارزش افزوده در قسمت بعد به بررسی کامل ساختارهای این مالیات پرداخته خواهد شد. در این زمینه مواردی از قبیل مبانی تئوریک مالیات بر ارزش افزوده (شامل بررسی مفهوم و نحوه ی محاسبه این مالیات از دیدگاههای مختلف، طبقه بندی های گوناگون این مالیات)، دلایل انتخاب مالیات بر ارزش افزوده به وسیله ی کشورهای مختلف (نقاط قوت و مزایای آن)، دلایل عنوان شده دررد مالیات بر ارزش افزوده (نقاط ضعف و نواقص آن)، نرخ ها، پایه ها و معافیت های مالیاتی و ... مورد تجزیه و تحلیل قرار خواهند گرفت.
جدول شماره (1):
مالیات بر ارزش افزوده در برخی از کشورهای در حال توسعه در دوره 88-1966
کشور    سال معرفی مالیات بر ارزش افزوده    درصد سهم ارزش افزوده از GDP درصد درآمد مالیاتی مالیات بر ارزش افزوده از کل درآمد مالیاتی    نرخ پایه ی مالیات بر ارزش افزوده (درصد)    سایر نرخهای مالیات بر ارزش افزوده
کلمبیا    1966     1/ 2    27    10    0،4،6،20،35
برزیل    1967    5/6    7/28    17   
اروگوئه    1968    6/4    5/23    20    12
اکوادور    1970    3/1    4/12    6   
بولیوی    1973    *    *    10   
شیلی    1975    1/8    4/37    20    0، 5/0 ، 33، 35، 50، 90
کاستاریکا    1975    7/3    4/17    10   
آرژانتین    1975    9/1    9/14    18    5، 23
نیکاراگوئه    1975    8/2    4/10    10    25
هندوراس    1976    5/1    2/12    5    6
پاناما    1977    9/1    1/9    5   
کره    1977    4    1/25    10    0،2، 5/3
مکزیک    1978    2/3    7/19    15    0، 6، 20
ها؟؟    1982    1/1    5/11    10   
پرو    1982    4/ 3    2/31    6   
گواتمالا    1983    6/1    8/24    7   
جمهوری دومینکن    1984    9/0    9/9    6   
ماداگاسکارا    1984    2/3    4/26    15   
ترکیه    1985    1/3    9/21    10   
اندونزی    1985    9/2    7/16    10   
نیجر    1986    *    *    25   
پرتغال    1986    *    *    16    150،35
تایوان    1986    *    *    5    0،8،30
هند    1986    *    *    *   
مالاوی    1988    *    *    *   
مفهوم مالیات بر ارزش افزوده
مالیات بر ارزش افزوده نوعی مالیات بر فروش چند مرحله ای است که خرید کالاها و خدمات واسطه ای را از پرداخت مالیات معاف می سازد. به عبارت دیگر، مالیات بر ارزش افزوده نوعی مالیات بر قیمت فروش است که در اصل بار مالیاتی آن بر دوش مصرف کنندگان نهایی بوده و این مالیات براساس درصدی از ارزش افزوده در هر ‌‌
مرحله ای از تولید اخذ می شود.
ارزش افزوده در یک بنگاه برابر تفاوت بین فروش بنگاه و هزینه های خرید کالاها و خدمات خریداری شده از بنگاههای دیگر است. به عبارت دیگر، ارزش افزوده ارزشی است که تولید کننده به مواد خام و عوامل تولیدی دیگری که خریده است (غیر از نیروی کار) اضافه می کند؛ قبل از این که کالای جدید تولید شده و یا خدمات جدید ایجاد شده را به فروش برساند. از دیدگاهی دیگر حاصلجمع ارزش افزوده تمام بنگاههای اقتصادی در واقع همان تولید ملی است. زیرا کل معاملات منهای معاملات واسطه ای (خرید بنگاهها از بنگاههای دیگر) برابر با مجموع دستمزد، نرخ بهره اجاره و سایر پرداخت ها به عوامل تولید در سطح ملی و مساوی تولید ملی است. به عبارت دیگر، ارزش افزوده برابر است با :
ارزش معاملات واسطه ای – ارزش شکل معاملات = ارزش افزوده
تولید ناخالص ملی = فروش نهایی
      استهلاک + اجاره + سود + نرخ بهره + دستمزد =
به منظور اجتناب از مسئله احتساب مضاعف و یا چندگانه، در محاسبه تولید ناخالص ملی نباید فروش کالاها و خدمات واسطه ای در نظر گرفته شود. بنابراین، پس از حذف معاملات واسطه از کل معاملات، آنچه که باقی می ماند برابر ارزش فروش نهایی است. به همین دلیل، فروش نهایی برابر ارزش کل دستمزد، نرخ بهره، اجاره، استهلاک و سود است. این تعریف در مورد تولید ناخالص ملی نیز صدق می کند. بر این اساس می توان عنوان کرد که مجموع ارزش افزوده تمام بنگاههای بازرگانی در هر مرحله از تولید نوع دیگر تعریف تولید ناخالص ملی است. لذا مالیات بر ارزش افزوده برابر مالیات بر تولید ملی است.
براساس موارد ذکر شده، پایه ی مالیاتی مالیات بر ارزش افزوده برابر کل درآمد حاصل از فروش نهایی هزینه ی خرید عوامل تولید (ورودی ها) از سایر بنگاههاست که با خارج کردن خرید از سایر بنگاههای مالیات دهنده از مالیات بندی چندگانه اجتناب ورزیده می شود. به عبارت دیگر، مالیات به کل فروش بنگاه اعمال می شود و با اعمال آن اعتبار مالیاتی برای خرید از سایر بنگاهها به بنگاه جدید اعطا می شود. بنابراین، اعمال مالیات بر ارزش افزوده نیازمند فهرست کردن کل صورت حسابها در بنگاه است. زیرا هر بنگاه برای دریافت اعتبار مالیاتی باید قادر باشد که شرح مالیات پرداخت شده توسط فروشنده ی قبلی را ارائه دهد. این نیاز خریدار را تشویق می کند که با فروشنده قبلی برای پرداخت مالیات فشار آورد.
در خصوص مفاهیم ارزش افزوده و مالیات بر ارزش افزوده مثال های زیر ارائه می شود.
مثال شماره (1)  :
مراحل مختلف در تولید کفش به قرار زیر است:
- حرکت پوست از گله دار به دباغ
- حرکت چرم از دباغ به بنگاه تولید کننده کفش
- حرکت کفش ها از بنگاه تولید کننده کفش به عهده فروش
- حرکت کفش ها از عهده فروش به خرده فروشی ها
- حرکت کفشها از خرده فروشی ها به مصرف کنندگان
در هر مرحله ارزش کالا فزونی می یابد و بنابراین قیمت فروش کالا نیز زیاد می شود. هر تغییر در قیمت بیانگر ارزش افزوده در هر مرحله است بنابراین، ارزش یا قیمت کالای نهایی برابر جمع تغییرات ارزش افزوده در مراحل مختلف است و مالیات به تغییرات نیز درست برابر مالیات بر ارزش نهایی کالا است. تشریح فرایند ارزش و نیزاعمال مالیات بر ارزش افزوده با نرخ 10 درصد برای مثال یش گفته در جدول شماره (2) مشخص شده است.
در مثال شماره (1) مجموع مالیات در مراحل مختلف برابر 315 ریال است که برابر اعمال نرخ 10 درصد بر کل فروش کفش به مصرف کننده ی نهایی یعنی 315=10% × 3150 ریال است.
مثال شماره (2) :
مراحل مختلف در تولید و توزیع شلوار به قرار زیر است:
- حرکت پشم از بنگاه دامپروری به کارخانه ریسندگی
- حرکت نخ از کارخانه ریسندگی به کارخانه نساجی
- حرکت پارچه از کارخانه نساجی به بنگاه دوزندگی
- حرکت شلوارها از بنگاه دوزندگی به عهده فروش
- حرکت شلوار ها از عهده فروش به خرده فروش
- حرکت شلوارها از خرده فروش به مصرف کننده
جدول شماره (2) :
 تشریح فرایند ارزش افزوده و مالیات بر ارزش افزوده
مرحله تولید    خریدها و فروش ها    ارزش افزوده    مالیات بر ارزش افزوده (واحد قیمت : ریال)
تولیدکننده پوست    600    600    60
تولیدکننده چرم    1600    1000    100
تولیدکننده کفش    2500    900    90
عمده فروش    2800    300    30
خرده فروش    3150    350    35
جمع کل 3150    315
تشریح فرایند ارزش افزوده و مالیات بر ارزش افزوده با نرخ 10 درصد در فرایند تولید و توزیع شلوار به شرح جدول شماره (3) است.
بنابراین ، ملاحظه می شود که محصول تولید شده در هر مرحله از تولید، به عنوان مواد واسطه در مرحله بعدی تولید مورد استفاده قرار می گیرد.
پس قیمت فروش محصول در هر مرحله از تولید، برای کارخانه ای که تولید مرحله بعدی را انجام می دهد، هزینه مواد واسطه است. قیمت فروش نخ نیز که برای کارخانه پشم بافی درآمدی است، برای کارخانه نساجی که خریدار آن است هزینه ای محسوب می شود...

منابع
1- سایت اینترنتی www.google.com
2- سایت 2008 و www.kmpg.com
3- سایت 2008 و tax payers.org www.world
4- مجله حسابرسی شماره 41 سازمان حسابرسی
5- قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 17/2/87 مجلس شورای اسلامی
6- مدیریت تدوین استانداردهای حسابداری، استانداردهای حسابداری سازمان حسابرسی سال 86
7- کتاب تحلیلی بر مالیات بر ارزش افزوده و کارایی آن، معاونان اداره امور اقتصادی و دارایی.
8- کتاب مجموعه ای خلاصه گزارشات طرحهای تحقیقاتی معاونت امور اقتصادی – مهری رحیمی فر و بابک دائی.